Kayıt Dışı Faaliyette Vergi Ziyaı Cezası Uygulamasının İncelikleri
7524 sayılı Yasa ile VUK’un 344. Maddesine ilave edilen ve “kayıt dışı faaliyetler için ceza tertibini” düzenleyen fıkra bazı tartışmaları da beraberinde getirebilecek niteliktedir. Bu yeni uygulamanın özelliklerini anlamak için fıkranın madde içindeki yerine bakmak ve fıkrayı müstakilen ele almak gerekmektedir.
Yapılan düzenlemeden sonra VUK 344. Maddesinin son hali aşağıdaki gibidir.
Vergi Ziyaı Cezası
Madde 344
341 inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir. Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır. Vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için bu madde uyarınca kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanır. (7524 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen fıkra Yürürlük; 02.08.2024)
Vergi kanunlarına göre mükellefiyet tesis ettirilmesi gerektiği halde bu zorunluluğa uyulmaksızın vergi dairesinin ıttılaı dışında ticari, zirai veya mesleki faaliyette bulunmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda, birinci, ikinci ve üçüncü fıkralara göre kesilecek vergi ziyaı cezası yüzde elli artırılarak uygulanır. Aynı vergi türü ve dönemine ilişkin daha sonra yapılacak tarhiyatlar nedeniyle kesilecek vergi ziyaı cezalarına da aynı artırım hükmü tatbik edilir.
MADDENİN YENİ HALİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ
VUK 344. Maddesi vergi kaybına bağlı cezaları düzenlemektedir. Vergi kaybının/ziyaı’nın ne olduğu 341. Maddede düzenlenmiştir. Buna göre, genel anlamda vergi kaybı, Vergilendirme ile ilgili ödevlerin ZAMANINDA yerine getirilmemesi nedeniyle vergi alacağının ZAMANINDA TAHAKKUK ETTİRİLMEMESİ halidir.
Vergi Sistemimiz tahakkuk esasına dayandığı için ceza uygulamasında iki temel esas vardır; Matrahın, gerçek ve doğru biçimde belirlenmemiş olması (Matrahı mükellef belirler, Verginin hesaplanması/ tarhiyat vergi dairesinin görevidir Verginin, Kanunlarla belirlenen zamanda, -mükellefin hatasına bağlı olarak- tahakkuk ettirilmemesi
Bu maddeye 7524 sayılı Yasa ile eklenen fıkraya yukarıda yer vermiştik. Buna göre kayıt dışı Faaliyette bulunulması halinde kesilecek cezanın artırımlı olarak uygulanması gerekmektedir. Bu düzenlemenin biraz açıklanmaya ihtiyacı vardır; Fıkra, tüzel kişilikler için geçerli değildir. Zira, tüzel kişilik, ilgili kanunları kapsamında
Kurulan ve tescili hakkında, vergi dairesine sicil memurluğu tarafından doğrudan bilgi verilen bir durum vardır. Yeni düzenleme, “Vergi Dairesi Ittılaı ( bilgisi) dışındaki” ticari, zirai ve mesleki faaliyetleri kapsamaktadır. Sicile kaydolunan bir tüzel kişiliğin vergi dairesinin bilgisi dışında faaliyet gösterdiği öne sürülemez.
İster kurum olsun, ister bireysel veya ortaklık halinde faaliyette bulunma durumunda bu Faaliyet vergi dairesine bildirilmiş ve mükellefiyet tesis ettirilmiş ise ceza uygulamasında genel hükümlere gidilir.
Vergi İdaresince, usulüne uygun biçimde mükellefiyeti terkin edilen gerçek ya da tüzel Kişilerin, bu duruma rağmen kayıt dışı faaliyetinin tespitinde yeni fıkra hükmü (artırımlı vergi ziyaı cezası) uygulanacaktır. Mükellefiyet kaydı olmaksızın ticari, zirai ve mesleki faaliyette bulunma fiili açık bir tanıma dayanmamaktadır. Bazı faaliyetler yorum yoluyla tanımlanmaktadır.
Özellikle GVK 82. Maddesinde sayılan arızi ticari, zirai veya mesleki kazançlar konusunda vergi dairesine önceden bilgi verilmesine gerek olmamaktadır. Arızi serbest meslek kazancında bedelin tahsil edilmiş olması, işi terk edenlerin şüpheli alacaktan tahsilat yapmış olması, gayri maddi haklarda gelirin gerçekleşmesi, elde olunan hasılatın belli bir tutarı aşması gibi durumlarda mükellefiyet ve/ veya beyan gerekeceği için bu hallerde önceden mükellefiyet yaptırılmamaktadır.
En çok rastlanan durum, birden çok taşıt, araç veya taşınmaz satışlarında ticari Faaliyetin oluştuğu var sayılan hallerdir. Bu tür işlemlerden elde edilen hasılatın “gerçek bir ticari Faaliyete dayandığı” yasal dayanağa kavuşturulmazsa, idari kabulle “ticari faaliyette bulunulduğu” iddiasına dayanılarak yeni fıkraya göre ceza uygulanmasını Mümkün ve doğru görmüyoruz. Zira, madde, işin başında mükellefiyet tesis ettirilmesi gerektiği Halde bu görevi yerine getirmeyenleri hedeflemektedir. Dolayısıyla, yaptığı işin mükellefiyet Tesis ettirilmesi gereken bir eylem olduğunu bildiği/anladığı halde faaliyetini vergi dairesi bilgisi dışında tutanlar için uygulanmalıdır.
Aynı durum GVK Mükerrer 80. Maddesindeki “Değer Artışı Kazançları” için de geçerlidir. Burada yazılı olan kazançlar özellikle ayrıma tabi tutulmuş eylemlerle ilgilidir. Ticari, zirai veya mesleki kazanç olarak değerlendirilemeyeceği için yeni fıkra hükmü uygulanamayacaktır.
Fıkradaki “Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde” İfadesi ne kadar geçerlidir, biz anlayamadık. Zira, VUK 359. Madde, mükellef olmaksızın işlenemeyecek filleri kapsamaktadır. Mükellef olmadan bu fiiller işlenemez. Mükellefiyet olmadan defter belge üzerinden, sahte belge düzenleme, gizleme, yasal defter ve kayıtlarda tahrifat, muhasebe hileleri, elektronik sistem suçları işlenemez. Mükellefiyet kaydı yapılmış ise tespit olunacak eylemler doğrudan fıkra dışında kalacaktır. Yeni eklenen fıkradaki, “ kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri
İçin bu madde uyarınca kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanır.” ifadesi özellikle, pişmanlıkla veya pişmanlık dışı kendiliğinden beyan hallerinde yarım uygulanan vergi ziyaı cezasının, yarısı kadar artırılarak uygulanacağını anlatmaktadır.
Dolayısıyla mükellefiyet gerektirdiğini bildiği halde bu görevi yerine getirmeksizin ticari, zirai veya mesleki faaliyette bulunup pişmanlıkla veya pişmanlık dışı kendiliğinden beyanda bulunanlar için vergi ziyaı cezası (%50 + %25 ) şeklinde uygulanacaktır.
Pişmanlık halinde ceza uygulanamadığı için bu ifade, pişmanlık dışı tespit veya kendiliğinden beyanlar için geçerli olabilecektir.
Bu durumun, genel ceza hukuku için geçerli olsa bile vergilemede ceza tertibinde tercih edilebilecek bir Yöntem olmadığını düşünüyoruz.
Fıkranın son cümlesi (Aynı vergi türü ve dönemine ilişkin daha sonra yapılacak tarhiyatlar nedeniyle kesilecek vergi ziyaı cezalarına da aynı artırım hükmü tatbik edilir.) ayrı bir paragraf olarak yazılmadığına göre, doğrudan bu yeni fıkra ile getirilen eylemlere tatbik edilebilecektir. Bu durum, ister idarece yapılacak tespit, takdir veya inceleme sonucuna göre isterse mükellef tarafından yapılan beyanlara bağlı olarak sonradan yapılacak ilave tarhiyat için geçerli olacaktır.
(NOT : “Tarh” sözcüğü vergi hukukumuzda “verginin hesaplanması” anlamında kullanılmaktadır.
“Tarhiyat” ibaresi ise tarh işleminin çoğul halidir.
Yeni düzenlenen fıkradaki “Tarhiyatlar” ibaresi zaten çoğul halde kullanılan “tarhiyat” sözüne bir çoğul eki daha ilave etmektedir. Yasa dilinde bu şekilde kullanılması doğru olmamıştır.)